Меню Закрыть

Налог при предъявлении векселя

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 19 октября 2006 г. N 03-05-01-04/293 О порядке налогообложения операций банка с собственными векселями налогом на доходы физических лиц

Вопрос: Об исполнении банком функций налогового агента при предъявлении физическими лицами к погашению собственных векселей банка.

ОАО (далее — банк) просит разъяснить вопросы, возникающие в процессе применения норм действующего законодательства о налогах и сборах в части исполнения функций налогового агента по налогу на доходы физических лиц (далее — НДФЛ).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 208 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) для целей главы 23 НК РФ к доходам физических лиц от источников в Российской Федерации относятся, в частности, проценты, полученные от российских организаций.

Пунктом 3 статьи 43 НК РФ установлено, что процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.

Пунктом 2 статьи 226 НК РФ установлено, что исчисление и уплата НДФЛ в соответствии с данной статьей производится в отношении всех доходов физических лиц, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата НДФЛ осуществляется в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм НДФЛ.

Исходя из смысла статьи 815 Гражданского кодекса Российской Федерации, доходы, получаемые физическим лицом от погашения векселя, не могут быть отнесены к доходам от купли-продажи ценных бумаг, в связи с чем налоговый агент при осуществлении выплаты физическому лицу в погашение векселя (в том числе полученного физическим лицом по индоссаменту) обязан удерживать НДФЛ с дохода физического лица в виде процента (дисконта).

В случае если расчеты по векселю осуществлялись в иностранной валюте, то в соответствии с пунктом 5 статьи 210 НК РФ подлежащий налогообложению доход физического лица в виде процента (дисконта) по данному векселю пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату фактической выплаты банком физическому лицу денежных средств в погашение векселя.

Учитывая изложенное, прошу Вас разъяснить следующие вопросы о порядке определения налоговой базы по НДФЛ при выплате банком денежных средств в погашение процентных и дисконтных векселей банка в пользу физических лиц, являющихся первыми векселедержателями, а также получивших векселя по индоссаменту (являющихся не первыми векселедержателями).

1. Физическое лицо — первый векселедержатель предъявляет к погашению процентный (либо дисконтный) вексель банка, номинированный в иностранной валюте, не содержащий оговорку эффективного платежа в иностранной валюте.

Каким образом следует определять процентный (дисконтный) доход физического лица, подлежащий обложению НДФЛ, если размещение векселя осуществлено в российских рублях, а погашение данного векселя осуществляется в иностранной валюте?

Пример: банк размещает вексель номиналом 100 долларов США. Исходя из заявленной доходности векселя в дату погашения банк выплачивает доход в размере 10 долларов США. Курс доллара США на дату выдачи векселя — 30,00 руб. Курс доллара США на дату погашения векселя — 29,00 руб. Размещение векселя осуществлено за 3000 рублей (100 * 30,00), погашение векселя осуществляется в долларах США.

Какой из приведенных вариантов расчета процентного (дисконтного) дохода физического лица — первого векселедержателя, подлежащего обложению НДФЛ, является верным?

Вариант 1: процентный (дисконтный) доход составляет 290 руб. ((110 долларов США — 100 долларов США) * 29,00 руб.).

Вариант 2: процентный (дисконтный) доход составляет 190 руб. (110 долларов США * 29,00 руб. — 100 долларов США * 30 руб.).

2. Физическое лицо — не первый векселедержатель предъявляет к погашению процентный (дисконтный) вексель банка.

2.1. Возможно ли определить процентный (дисконтный) доход физического лица, подлежащий обложению НДФЛ, как разницу между суммой выплаты в погашение векселя и документально подтвержденной стоимостью приобретения физическим лицом векселя, в том числе по векселям, предъявляемым к погашению физическим лицом, не являющимся налоговым резидентом Российской Федерации?

2.2. Какими именно документами физическое лицо может подтвердить стоимость приобретения векселя: платежным поручением, приходным кассовым ордером, распиской, иными документами?

2.3. Каким образом следует определять подлежащий обложению НДФЛ доход физического лица (в том числе не являющегося налоговым резидентом Российской Федерации), если в его распоряжении отсутствуют документы, подтверждающие стоимость приобретения векселя?

3. В случае если физическое лицо предъявляет к погашению процентный (дисконтный) вексель банка до наступления срока погашения (т.е. досрочно), происходит реализация ценной бумаги физическим лицом банку. Таким образом, у физического лица возникает доход от реализации ценной бумаги, подлежащий налогообложению. В соответствии с положениями статьи 214.1 у банка не возникают обязанности налогового агента в отношении дохода физического лица от реализации ценной бумаги, так как банк выступает в роли покупателя от своего имени, а не в роли посредника.

Возникают ли у банка обязанности налогового агента по определению процентного (дисконтного) дохода при досрочном предъявлении физическим лицом векселя к погашению и каков в этом случае порядок расчета процентного (дисконтного) дохода физического лица, подлежащего обложению НДФЛ?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо ОАО (далее — Банк) от 11.09.06 N 037-02-02/13037 по вопросу налогообложения операций Банка с собственными векселями налогом на доходы физических лиц и сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 Кодекса, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму налога.

Предъявление векселедержателем векселя в срок к платежу не является операцией купли-продажи ценной бумаги и, соответственно, определение налоговой базы, исчисление и уплата налога с доходов, получаемых физическим лицом при предъявлении векселя к оплате, не подпадает под действие статьи 214.1 Кодекса и производится в общем порядке.

В соответствии со статьей 815 Гражданского кодекса Российской Федерации заемщиком, по соглашению сторон, может быть выдан простой вексель, удостоверяющий ничем не обусловленное обязательство векселедателя выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы.

При оплате Банком предъявленного в срок к платежу собственного векселя, предусматривающего начисление процентов на вексельную сумму, в основании выдачи которого лежат отношения займа, физическому лицу — первому векселедержателю выплачивается доход в размере вексельного процента. Выплаченная вексельная сумма в этом случае не признается доходом физического лица поскольку совершая платеж по векселю Банк, по существу, осуществляет возврат суммы займа.

При оплате Банком предъявленного к платежу собственного дисконтного векселя, доходом физического лица — первого векселедержателя является полученная им сумма дисконта.

Из этого следует, что при оплате Банком предъявленного в срок к платежу собственного процентного векселя доходом физического лица, подлежащим удержанию у источника выплаты, является вексельный процент, а при оплате векселя, выданного с дисконтом — дисконт.

С учетом вышеизложенного, при предъявлении к платежу собственного векселя банка, номинированного в иностранной валюте, процентный доход налогоплательщика, подлежащий налогообложению у источника выплаты дохода, следует определять по приведенному в рассматриваемом письме Банка первому варианту расчета, то есть в сумме 290 рублей.

2. Поскольку вексельное обязательство является абстрактным, при оплате Банком предъявленного в срок к платежу собственного векселя физическому лицу, не являющемуся первым векселедержателем, отношения займа между Банком и физическим лицом отсутствуют, однако содержание первоначального обязательства самого векселедателя совершенные по векселю индоссаменты не изменяют.

При этом физическое лицо, получившее платеж по векселю, в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 228 Кодекса должно самостоятельно представить декларацию, указав в ней в качестве дохода полученную сумму векселя и вексельный процент, а при получении платежа по векселю, выданному с дисконтом — всю вексельную сумму, и исчислить налог в порядке, установленном главой 23 Кодекса, с учетом сумм налога, удержанных налоговым агентом при совершении платежа по векселю.

3. При осуществлении операций купли-продажи ценных бумаг, в том числе векселей, определение налоговой базы, исчисление и уплата налога с доходов, получаемых физическим лицом, регулируется статьей 214.1 Кодекса. В соответствии с данной статьей налоговыми агентами признаются только те организации, которые в отношениях с налогоплательщиком действуют в качестве брокеров, доверительных управляющих или иных лиц, совершающих операции по договору поручения, комиссии или иному договору в пользу плательщика.

При совершении Банком операций купли-продажи векселей у физических лиц как первых, так и не первых векселедержателей, в том числе при досрочном выкупе собственных векселей, Банк не будет признаваться налоговым агентом. В таких случаях в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 228 Кодекса обязанность по исчислению и уплате налога с доходов физического лица от операций с векселями лежит на самом физическом лице.

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 19 октября 2006 г. N 03-05-01-04/293

Текст письма официально опубликован не был

Для просмотра актуального текста документа и получения полной информации о вступлении в силу, изменениях и порядке применения документа, воспользуйтесь поиском в Интернет-версии системы ГАРАНТ:

Предположим, юр.лицо продало за 10 000 руб. вексель номиналом 1 000 000 руб. физ.лицу

Если ФЛ должен сам уплатить подоходный налог, то

1. Когда ФЛ должен уплатить налог — в момент получения векселя? Или в момент получения денег по векселю / продаже векселя?

2. Какова налоговая база для ФЛ — 1 000 000 руб. или 990 000 руб. или . ?

Ответы юристов (7)

Роман, налог называется подоходным. То есть взимается он при появлении дохода. Таким образом моментом для начисления и уплаты налога является

а) продажа векселя

б) получение денег по векселю.

2. Какова налоговая база для ФЛ — 1 000 000 руб. или 990 000 руб. или…?
Роман

Налоговая база в Вашем примере либо 990 т.р. если он монетизирован, или разница между продажной и покупной ценой, если он продан.

Есть вопрос к юристу?

Если ФЛ должен сам уплатить подоходный налог, то
1. Когда ФЛ должен уплатить налог — в момент получения векселя? Или в момент получения денег по векселю / продаже векселя?

Налог на доходы физических лиц по операциям в векселями определяется на основе ст.214.1 НК РФ. В момент приобретения векселя у физлица не возникает ни дохода, ни расхода, поэтому налог в этот момент не уплачивается.

Налоговую базу вы должны определить или в момент продажи векселя или в момент, когда он будет предъявлен векселедателю для погашения.

2. Какова налоговая база для ФЛ — 1 000 000 руб. или 990 000 руб. или… ?

Соответственно налоговая база определяется как финансовый результат от операции с ценной бумагой. То есть доход от продажи (или от погашения) минус расход на приобретение. То есть налог 13% будет заплачен с 990 т.р.

Статья 214.1. Особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доходы по операциям с ценными бумагами и по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок
12. В целях настоящей статьи финансовый результат по операциям с ценными бумагами и по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок определяется как доходы от операций за вычетом соответствующих расходов, указанных в пункте 10 настоящей статьи. 7. В целях настоящей статьи доходами по операциям с ценными бумагами признаются доходы от реализации (погашения) ценных бумаг, полученные в налоговом периоде.
10. В целях настоящей статьи расходами по операциям с ценными бумагами и расходами по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок признаются документально подтвержденные и фактически осуществленные налогоплательщиком расходы, связанные с приобретением, реализацией, хранением и погашением ценных бумаг, с совершением операций с финансовыми инструментами срочных сделок, с исполнением и прекращением обязательств по таким сделкам. К указанным расходам относятся:
1) суммы, уплачиваемые эмитенту ценных бумаг (управляющей компании паевого инвестиционного фонда) в оплату размещаемых (выдаваемых) ценных бумаг, а также суммы, уплачиваемые в соответствии с договором купли-продажи ценных бумаг, в том числе суммы купона;

Смотрите так же:  Пособия для школьного логопеда

поскольку у векселя двойственная правовая природа, т.к. он может выступать и имуществом-ценной бумагой (как в Вашем случае) и средством платежа, то дата получения налогооблагаемого дохода различна. конкретно в Вашем случае налогооблагаемый доход возникнет с момента получения средств от покупателя векселя — ценной бумаги, в случае его дальнейшей продажи либо его погашения векселедателем.

2. Какова налоговая база для ФЛ — 1 000 000 руб. или 990 000 руб. или…?
Роман

с учетом положений статьи 214.1 НК, в частности пункта 10 данной стати, облагаемый доход составит 990 тысяч рублей.

Здравствуйте, На самом деле нет однозначной позиции в какой момент возникает доход. Минфин и суды расходятся в оценке данного вопроса.

Подготовлен специалистами АО «Консультант Плюс»

Путеводитель по налогам. Энциклопедия спорных ситуаций по НДФЛ и взносам во внебюджетные фонды
ОБЛОЖЕНИЕ НДФЛ ДОХОДОВ ПО ЦЕННЫМ БУМАГАМ

1. НДФЛ. ДОХОДЫ ПО ЦЕННЫМ БУМАГАМ

1.1. На какую дату возникает доход, облагаемый НДФЛ, у физического лица при получении векселя третьего лица (пп. 5 п. 1 ст. 208, ст. 223 НК РФ)?

В силу пп. 5 п. 1 ст. 208 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от реализации в РФ акций или иных ценных бумаг, а также долей участия в уставном капитале организаций.
При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды (п. 1 ст. 210 НК РФ).
На основании п. 1 ст. 223 НК РФ датой фактического получения дохода является день:
1) выплаты дохода, в том числе его перечисления на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц — при получении доходов в денежной форме;
2) передачи доходов в натуральной форме — при получении доходов в натуральной форме.
Какая дата является датой получения дохода при передаче физическому лицу векселя, Налоговый кодекс РФ не разъясняет.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, датой получения дохода является день получения физическим лицом векселя третьих лиц. Аналогичное мнение выражено авторами.
Ранее ФНС России высказывало мнение, согласно которому при получении физическим лицом векселя датой признания дохода является момент погашения или реализация вексельного обязательства. Есть судебный акт и авторские консультации с аналогичной точкой зрения.

Позиция 1. Датой признания дохода является момент получения векселя

Письмо Минфина России от 25.12.2012 N 03-04-05/4-1435
Финансовое ведомство указало, что передача физическому лицу векселя в счет оплаты реализуемой им доли в уставном капитале образует доход в натуральной форме. По мнению Минфина России, дата получения дохода в таком случае определяется как день передачи векселя налогоплательщику.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 21.11.2011 N 03-04-05/4-916

Статья: Отчет по 3-НДФЛ (Рюмин С.) («Практическая бухгалтерия», 2008, N 3)
Автор отмечает, что налоговые органы определяют дату включения в доход предпринимателя сумм выручки от реализации товаров (работ, услуг), оплаченных векселем, по наиболее ранней из следующих дат: дню погашения векселя или дню его отчуждения любым иным образом. В данном случае налоговые органы основываются на Постановлении ВАС РФ от 11.04.2000 N 440/99 по делу N А76-4099/98-40у-204.
По мнению эксперта, такую позицию нельзя признать соответствующей нормам Налогового кодекса РФ: датой признания дохода является момент получения векселя, а сумма дохода определяется из цены договора, в оплату которого данный вексель получен. Кроме того, автор в обоснование своей позиции приводит Письмо Минфина России от 13.06.2006 N 03-05-01-05/99, в котором отмечается, что в момент совершения операций с ценными бумагами по договору возникает объект налогообложения.

Постановление ФАС Поволжского округа от 14.09.2012 по делу N А12-22935/2011
Суд указал, что при получении права требования исполнения обязательства по векселю у физического лица не возникает фактического дохода ни в денежной, ни в натуральной форме. Следовательно, датой фактического получения дохода будет признаваться день погашения вексельного обязательства.

Консультация эксперта, 2008
Автор рассматривает ситуацию, когда физическое лицо получает векселя в счет оплаты по реализованным акциям. Вексель в таком случае является способом исполнения обязательства по оплате приобретенных акций. Поэтому он является не имуществом, а средством расчета. В соответствии с Налоговым кодексом РФ переход к физическому лицу права требования по векселю не признается объектом обложения НДФЛ. Следовательно, получив право требования исполнения обязательства по векселю, физическое лицо не имеет фактического дохода ни в денежной, ни в натуральной форме. Датой фактического получения дохода в данном случае будет признаваться день погашения вексельного обязательства.

Минфин на данный момент по-прежнему придерживается своей позиции, (Письмо Минфина России от 20.04.2016 N 03-04-05/22857, Письмо Минфина России от 08.04.2016 N 03-04-07/20214), так что если не хотите конфликтов с налоговыми органами, то оплачивайте налог с учетом, что датой получения дохода является день получения физическим лицом векселя. Если хотите посудиться, то не платите до момента погашения векселя.

Это в случае, когда физлицо получило вексель в оплату чего-либо. Тогда доход от продажи этого «чего-либо» действительно определяется спорно: либо в момент получения векселя, либо в момент его погашения.

В рассматриваемом здесь случае ситуация однозначна — физ.лицо напрямую купило вексель, а не получило его в качестве средства платежа. То есть доход может определяться только на момент продажи (погашения) векселя.

Здравствуйте! Привожу позицию Высшего Арбитражного суда РФ в подтверждение того, чтовмомент приобретения векселя у физлица не возникает дохода, поэтому налог в этот момент не уплачивается.

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е ВАС РФ N 440/99 от 11 апреля 2000 г. (и з в л е ч е н и е)

Индивидуальный предприниматель Галанов Д.А. обратился в
Арбитражный суд Челябинской области с иском к Госналогинспекции по
Центральному району города Челябинска о признании недействительным
решения от 28.04.98 N 03/2 о взыскании 2 832 196 рублей 10 копеек
заниженного дохода, штрафа в размере той же суммы и штрафа в
размере 10 процентов за ведение учета с нарушением установленного
порядка.
Решением от 06.07.98 исковые требования удовлетворены.
Постановлением апелляционной инстанции от 25.08.98 решение
оставлено без изменения.
Федеральный арбитражный суд Уральского округа постановлением
от 04.11.98 отменил названные судебные акты и отказал в
удовлетворении иска.
В протесте предлагается постановление кассационной инстанции
отменить, решение суда первой инстанции и постановление
апелляционной инстанции оставить в силе.
Президиум считает, что протест подлежит удовлетворению по
следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, в результате проведенной
проверки Госналогинспекция по Центральному району города Челябинска
пришла к выводу о том, что индивидуальный предприниматель
Галанов Д.А. не указал в декларации о доходах за 1995 год доход в
натуральной форме в виде векселя закрытого акционерного общества
«Промышленная компания НЭП» N 201328 на сумму 3500 млн. рублей
(неденоминированных), полученного от открытого акционерного
общества энергетики и электрификации «Челябэнерго» по договору от
23.03.95 N 09195 в качестве оплаты за не завершенное строительством
здание по улице Вагнера в городе Челябинске. По мнению налогового
органа, с учетом понесенных затрат сумма заниженного дохода
составляет 2 832 196 рублей 10 копеек.
По результатам проверки, указанным в акте от 06.04.98 N 9,
принято решение от 28.04.98 N 03/2 о применении к предпринимателю
финансовых санкций в виде взыскания сумм заниженного дохода и
штрафов в размере 100 и 10 процентов.
Первая и апелляционная инстанции арбитражного суда, признавая
решение налогового органа недействительным, исходили из того, что
получение векселя в качестве оплаты за реализованное имущество не
может отождествляться с получением дохода в натуральной форме, а
поэтому не образует объекта обложения налогом на доходы физического
лица.
Суд кассационной инстанции, отменяя указанные судебные акты и
отказывая в иске, руководствовался гражданским законодательством,
согласно которому вексель как ценная бумага и движимое имущество
является средством платежа. С получением векселя у истца в данном
случае появился фактический доход, подлежащий внесению в декларацию
о доходах и налогообложению.
Однако выводы суда кассационной инстанции являются ошибочными.
Согласно статье 2 Закона Российской Федерации «О подоходном
налоге с физических лиц» объектом обложения подоходным налогом
является совокупный доход, полученный в календарном году как в
денежной, так и в натуральной форме, в том числе в виде
материальной выгоды в соответствии с подпунктами «н», «ф» и «я.1»
пункта 1 статьи 3 настоящего Закона.
Статьей 13 этого же Закона, устанавливающей особенности
налогообложения доходов физических лиц от предпринимательской
деятельности, предусмотрено, что подоходный налог исчисляется
налоговыми органами на основе фактически полученных в отчетном
календарном году физическим лицом доходов, указанных им в
декларации, и других имеющихся сведений.
Как видно из материалов дела, истец, реализовав в 1995 году
акционерному обществу «Челябэнерго» не завершенное строительством
здание, получил от него простой вексель, выданный ЗАО «Промышленная
компания НЭП» на сумму 3500 млн. рублей и индоссированный обществом
«Челябэнерго». Вексель истцом к оплате не предъявлялся.
Вексель удостоверяет обязательство займа. Поэтому, являясь
долговым обязательством, он не может отождествляться ни с денежными
средствами, ни с иной формой эквивалента, используемого в товарном
обращении. Замена стороны (векселедержателя) по вексельному
обязательству не изменяет содержания первоначального обязательства
векселедателя.

Довод ответчика о том, что полученный физическим лицом в
качестве оплаты по сделке вексель является доходом в натуральной
форме, не основан на налоговом законодательстве, так как ни Законом
Российской Федерации «О подоходном налоге с физических лиц», ни
иными нормативными правовыми актами переход к физическому лицу
права требования по векселю не признается объектом налогообложения.
Следовательно, получив право требования исполнения
обязательства по векселю, истец не имел фактического дохода ни в
денежной, ни в натуральной форме и у него не возникло обязанности
вносить сумму денежного обязательства по векселю в налоговую
декларацию.

Кроме того, согласно статье 2 того же Закона доходы,
полученные в натуральной форме, учитываются в составе совокупного
годового дохода по государственным регулируемым ценам, а при их
отсутствии — по свободным (рыночным) ценам на дату получения
дохода.
Однако налоговым органом не представлено доказательств в
подтверждение своего довода о том, что полученный истцом вексель
как имущество обладает потребительскими свойствами, позволяющими
квалифицировать его как доход в натуральной форме и оценить в
установленном порядке
в целях настоящего Закона.
При таких обстоятельствах у суда кассационной инстанции не
имелось оснований для отмены решения суда первой инстанции и
постановления апелляционной инстанции и отказа в удовлетворении
иска.

Нет здесь никакого двоемыслия поскольку МинФин расценивал два разных варианта:

Письмо Минфина России от 25.12.2012 N 03-04-05/4-1435
Финансовое ведомство указало, что передача физическому лицу векселя в счет оплаты реализуемой им доли в уставном капитале образует доход в натуральной форме. По мнению Минфина России, дата получения дохода в таком случае определяется как день передачи векселя налогоплательщику.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 21.11.2011 N 03-04-05/4-916

Смотрите так же:  Гражданский договор найма на работу

Здесь вексель это средство платежа. И разумеется он становится доходом при получении, поскольку получатель принял его, грубо говоря, как заменитель денег.

В рассматриваемом случае это не средство платежа, поэтому доход возникнет только после его погашения либо продажи.

С купли-продажи векселя налог в 4 млн? ВАС не с налоговиками

История предпринимателя Дягилева из Оренбурга, рассмотренная Президиумом ВАС РФ, чуть было не стала образцом удачного противостояния бизнеса налоговым органам с их чрезмерной подозрительностью. Она выражается в том, что инспекторы норовят повсюду видеть некую схему, направленную на уход от налогообложения. Чуть что не так, налоговики признают сделку фиктивной, не учитывают расходы при налогообложении и доначисляют налоги. Предпринимателю Дягилеву, например, доначислили около 4 миллионов рублей НДФЛ.

История эта примечательна еще и тем, что вскрыла отсутствие единой позиции федеральных окружных судов по аналогичным вопросам. Возможно, поэтому высшая арбитражная инстанция, рассмотрев спор, не поставила в нем окончательную точку. Получилось так, что ВАС не поддержал явно ни налоговую инспекцию, ни предпринимателя, но показал, что у Дягилева все же есть шансы отстоять право на уменьшение налогооблагаемой базы по НДФЛ.

Сыр-бор из-за перепродажи векселей

Предприниматель Дягилев — директор ТД «Балтика». Но помимо торговли товарами он еще занимался куплей-продажей векселей третьих лиц. Цель — получение дохода, что полностью отвечает сути предпринимательства. Иногда получалось так, что в результате нескольких перепродаж векселя снова возвращались к Дягилеву.

На сумму расходов, связанных с куплей-продажей векселей, Дягилев уменьшил налогооблагаемую базу по НДФЛ.

Но с этим не согласилась налоговая инспекция.

В ходе проверки налоговая инспекция признала куплю-продажу векселей схемой, направленной на снижение налогооблагаемой базы

Проводя выездную проверку предпринимателя Дягилева, районная инспекция ФНС России в г. Оренбурге выясняла, насколько правильно предприниматель исчисляет и уплачивает НДФЛ и ЕСН за 2004-2006 гг.

Инспекция сделала выводы, что сведения, представленные предпринимателем в подтверждение расходов, связанных с получением дохода от предъявления к платежу векселей кредитных организаций, недостоверны. Не был установлен продавец ценных бумаг.

Кроме того, инспекция установила, что векселя перепродавались по цепочке: предприниматель Дягилев — ООО Торговый дом «Балтика» — ООО «Парфенон» — физическое лицо Сергей Воронков — предприниматель Дягилев.

При этом, констатировала налоговая инспекция, Дягилев не подтвердил расходы по приобретению векселей третьих лиц по указанной цепочке, что является нарушением НК РФ. По мнению инспекции, сделки оформлялись между взаимозависимыми лицами. Правда, не всех участников цепочки удалось идентифицировать: в базе ЕГРЮЛ не оказалось сведений об обществе «Парфенон», а данные Сергея Воронкова, как уверяла инспекция, оказались фиктивными.

Исходя из всего вышесказанного, налоговые инспекторы пришли к выводу, что это не реальная купля-продажа векселей, а схема. Благодаря ей, якобы, предприниматель Дягилев получал доходы, предъявляя векселя к оплате в банке, их выдавшем. Следовательно, нет оснований признавать расходы, заявленные предпринимателем в связи с куплей-продажей векселей, и уменьшать на сумму этих расходов налогооблагаемую базу по НДФЛ. Сумма этого налога, начисленная налоговой инспекцией заново (со всей суммы доходов, не уменьшенных на расходы), оказалась равной 4 миллионам рублей.

Поразившись размеру доначисленного налога, предприниматель обратился в суд

Суд первой инстанции принял решение в пользу налоговой инспекции. Но суды апелляционной и кассационной инстанций требование предпринимателя удовлетворили. Поэтому в ВАС РФ с жалобой обратилась уже налоговая инспекция. Коллегия ВАС РФ передала дело в Президиум.

В суде налоговики настаивали, что сделки с векселями были фиктивными

Представитель налоговой инспекции обратила внимание судей на то, что векселя ходят по кругу, приводила многочисленные доводы фиктивности этих сделок. Особо подчеркивалось, что при начислении НДФЛ инспекция учитывала те расходы, которые были реально подтверждены документами.

Доверитель Дягилева указал, что по цепочке продавался только один вексель…

По другим векселям, как уверял доверитель предпринимателя, не было цепочки перепродаж. Но во всех случаях векселя действительно приобретались, и расходы предприниматель документально подтвердил.

Президиум акцентировал внимание на правовых проблемах, требующих решения

Рассматривая спор предпринимателя и налоговой инспекции, судьи-докладчики обратили внимание Президиума на необходимость решения двух главных правовых вопросов, а именно: является ли предъявление векселя к оплате его реализацией как ценной бумаги, и каким образом должны применяться положения Налогового кодекса о применении 20-процентного профессионального налогового вычета от общей суммы доходов при невозможности документального подтверждения понесенных расходов.

У арбитражных судов нет единой позиции

Апелляционная инстанция по данному спору указала: определяя налоговую обязанность по уплате НДФЛ по операциям с ценными бумагами, инспекция не применила норму статьи 221 НК. В ней в частности, говорится, что если налогоплательщик не в состоянии документально подтвердить свои расходы, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученных от предпринимательской деятельности.

По мнению кассационной инстанции, предъявление векселя к оплате не является реализацией ценной бумаги, поскольку вексель удостоверяет обязательство займа, в связи с чем, выплата банком сумм по предъявленным к оплате векселям не образует объекта налогообложения НДФЛ и ЕСН. Такую же позицию занимает ФАС УО.

Есть и иная практика окружных судов, в соответствии с которой выплата банком денежных сумм по предъявленным к оплате векселям образует объект обложения НДФЛ и ЕСН. (ФАС СКО, ФАС ПО). При этом суды считают, что наличие векселя, предъявляемого к оплате, в целях налогообложения само по себе не подтверждает факт передачи векселедержателем суммы займа продавцу этого векселя и оплата векселя сама по себе не означает возврат именно займа займодавцу. Вексель подтверждает только безусловное денежное обязательство векселедателя перед векселедержателем, и для его оплаты векселедателем не требуется иных доказательств вексельного долга.

Решение ВАС неопределенное, но обнадеживающее для предпринимателя

ВАС РФ судебные акты по делу отменил и направил его на новое рассмотрение. Казалось бы, еще не все решено. Но важно, чем объясняется отмена судебных актов. Эти объяснения дают предпринимателю Дягилеву надежды на победу.

Коллегия судей Высшего арбитражного суда РФ в определении указала: и первая инстанция, отказывая в удовлетворении требований предпринимателю в полном объеме, не учла положения статьи 221 НК о профессиональном налоговом вычете.

Применению данной нормы не препятствует то обстоятельство, что часть расходов предпринимателем подтверждена. В этом случае налоговые органы и суды должны исходить из того, что если сумма документально подтвержденных расходов меньше 20 процентов общей суммы доходов, полученных предпринимателем от его деятельности, то профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов.

Кроме того, коллегия в своем определении отметила, что апелляция отменила решение первой инстанции, так как инспекция не опровергала реального приобретения предпринимателем спорных векселей и не подтвердила безвозмездности приобретения им векселей, предъявленных к оплате в банк. И в самом деле, раз векселя оказались у предпринимателя, и он предъявил их к оплате, значит, он их где-то приобрел. А то, что они достались ему даром (безвозмездно), и покупки не было, инспекция не смогла доказать. Сможет ли в будущем, когда дело начнут рассматривать заново?

Авторы: Виктория Цыганкова, Лев Миров

Налоговые последствия вексельных операций

Одним из видов ценных бумаг, наиболее часто используемых в российской практике в последнее время, является вексель. Между тем, налоговое регулирование не всегда адекватно отражает экономическую функцию векселя, что порождает массу проблем для налогоплательщиков, решившихся на его использование. Каких именно проблем, рассмотрим в статье, а также разберем частые вопросы, связанные с налогообложением вексельных операций.

Используйте пошаговые руководства:

В бухгалтерском учете векселя, как правило, разделяются на товарные, вексель как инструмент оплаты и финансовые — передаваемый в рамках сделки займа под вексель или аналогичной сделки. Товарные и финансовые векселя в бухгалтерском учете учитываются отдельно друг от друга (п. 3 ПБУ 19/02, утв. приказом Минфина России от 10.12.02 № 126н). Следует отметить, что такая классификация носит чисто экономический характер.

На практике вексель обычно используют:

  1. как средство расчетов
  2. в качестве инструмента, выдаваемого при привлечении денег в заем, например, сделки займа под вексель или вексельного кредита.

Юридически все векселя обладают идентичным статусом – и товарный и финансовый вексель представляют собой ценную бумагу, удостоверяющую денежное требование. Однако деление векселей на товарные и финансовые прочно укоренилось в современной хозяйственной практике. А отнесение векселей к товарным или финансовым может оказать влияние на налогообложение некоторых операций с векселями.

Что надо учесть при обложении векселей налогом на прибыль

Поскольку вексель представляет собой ценную бумагу, то общие вопросы налогообложения операций с ним регламентируются статьей 280 НК РФ.
Налоговая база по вексельной операции определяется как разница между доходами от реализации векселя и расходами при его реализации. При этом, доходы и расходы от реализации векселей определяются одновременно – в момент реализации векселя (п. 3 ст. 271 и подп. 7 п. 7 ст. 272 НК РФ). Таким образом, затраты на приобретение векселей нельзя признать в составе расходов организации до того момента, как вексель будет реализован, либо произойдет выбытие векселя по иным основаниям.

Важно также учитывать характер сделки, лежащей в основе вексельной операции. Так, для сделки займа под вексель, налоговые последствия определяются по правилам, установленным для налогообложения заемных операций (п. 6 ст. 250, подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).

В состав доходов от реализации векселей включается:

  • выручка от такой реализации
  • сумма накопленного процентного дохода, уплаченного налогоплательщику покупателем векселя или векселедателем. Таким образом, накопленный доход признается доходом налогоплательщика только в случае, если условия сделки, на основании которой реализуется вексель, предусматривают уплату накопленного процентного дохода.

Налоговый кодекс не содержит правил о том, что следует понимать под доходом от иного выбытия векселей. Для большинства видов «иного выбытия» векселей никакого дохода образоваться не может. В частности, такой доход не может возникнуть в случае дарения векселя, передачи его в качестве вклада в уставный капитал, а также утраты векселя в результате его хищения или уничтожения. Неясность формулировки закона вынуждает Минфин России регулярно заниматься разъяснениями в этой сфере. Так, в частности, сегодня Минфином России признается, что у налогоплательщика не возникает дохода в случае дарения ценных бумаг, поскольку в этом случае он не получает экономической выгоды в соответствии со статьей 41 НК РФ (письмо Минфина России от 13.08.12 № 03-03-06/3/11).

Сложности возникают и с определением дохода от погашения векселя. С экономической точки зрения уплата денежных средств по векселю всегда обусловлена сделкой, лежащей в основании выдачи векселя. Так, если вексель выдавался векселедателем при привлечении им денежных средств по договору займа (ст. 819 ГК РФ), то при совершении платежа по векселю плательщик фактически возвращает денежные средства, которые ранее были привлечены векселедателем. С учетом положений подпункта 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ сумма платежа по векселю в части, не превышающей сумму денежных средств, привлеченных векселедателем по договору займа под вексель не должна признаваться доходом векселедержателя, предъявившего вексель к платежу.

Мы полагаем, что в каждом случае иного выбытия векселя, не являющегося реализацией, и в случае погашения векселя налогоплательщику следует определить, получает ли он от такого выбытия доход, то еть экономическую выгоду. В тех случаях, когда экономическая выгода отсутствует, налогоплательщику не следует определять доход от выбытия векселя.

При реализации векселя налогоплательщик на основании пункта 2 статьи 280 НК РФ вправе включить в состав своих расходов:

  • цену приобретения векселя, включая расходы на его приобретение
  • расходы на реализацию векселя
  • суммы накопленного дохода, которые были уплачены налогоплательщиком продавцу векселя при его приобретении, за исключением случаев, когда такие расходы были учтены налогоплательщиком ранее.
Смотрите так же:  Разрешение на временное проживание разрешение на работу не требуется

Налоговый кодекс предусматривает, что по каждой сделке с векселями фактическая цена такой сделки должна сопоставляться с расчетной ценой векселя, определенной в порядке (далее Порядок), установленном уполномоченным органом по рынку ценных бумаг (приказ ФСФР РФ от 09.11.10 № 10-66/пз-н).

В случае, если фактическая цена по сделке ниже расчетной цены векселя, уменьшенной на 20%, то доходы от реализации такого векселя у продавца по сделке определяются исходя из расчетной цены векселя, уменьшенной на 20%. Однако покупатель в этом случае определяет свои расходы исходя из фактической цены сделки.
Если фактическая цена по сделке выше расчетной цены векселя, увеличенной на 20%, то расходы на приобретения такого векселя у покупателя по сделке определяются исходя из расчетной цены векселя, увеличенной на 20%. Однако продавец в этом случае определяет свои доходы исходя из фактической цены сделки.

Если фактическая цена сделки находится в интервале не ниже расчетной цены, уменьшенной на 20% и не выше расчетной цены, увеличенной на 20%, то каждая из сторон определяет свои доходы и расходы, исходя из фактической цены сделки.

Порядок определения расчетной цены предусматривает три способа:

  1. метод рыночной стоимости (п. 4 Порядка). В этом случае расчетная цена определяется исходя из существующих на рынке ценных бумаг цен на такой же вексель. По общему правилу в этом случае для расчета используется средневзвешенная цена предложений о покупке векселей, объявленных брокерами, дилерами и управляющими. Этот метод крайне редко применяется на практике, поскольку обычно на рынке трудно найти предложения о продаже точно таких же векселей, вексельной суммы, срока и иных условий платежа, ставки процента, а также иных обстоятельств, от которых зависит риск исполнения обязательств по векселю;
  2. метод линейного дисконтирования (п. 13-14 Порядка). В этом случае расчетная цена определяется на основании установленных в Порядке формул. Формулы предполагают, что расчетная цена векселя определяется путем дисконтирования его номинала, вексельной суммы, в зависимости от оставшегося срока до погашения векселя. На день погашения векселя его расчетная цена сравнивается с номиналом. Недостаток этого метода заключается в том, что при его применении полностью игнорируются экономические риски, связанные обращением векселя, в частности риск банкротства вексельных должников. Поэтому полученная при применении этого метода цена не всегда адекватно отражает рыночную стоимость бумаги;
  3. метод оценочной стоимости (п. 20 Порядка). В этом случае расчетная цена определяется на основании отчета профессионального оценщика.

Налогоплательщик вправе использовать любой из этих способов по своему усмотрению, закрепив свой выбор в учетной политике для целей налогообложения.

Особенности признания в расходах процентов по векселям

Проценты могут начисляться только по векселю, который подлежит оплате сроком по предъявлении или во столько-то времени от предъявления.
Поэтому проценты по векселю выплачиваются только после предъявления векселя к платежу или через определенный промежуток времени после такого предъявления. Вексельный должник не может быть обязан уплатить проценты по векселю досрочно.

В соответствии с действующими правилами учета процентов (п. 6 ст. 271 НК РФ, п. 8 ст. 272 НК РФ, п. 4 ст. 328 НК РФ, в ред. Федерального закона № 420-ФЗ от 28.12.13) с 1 января 2014 года по договорам займа или иным аналогичным договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, доходы и расходы признаются на конец каждого месяца соответствующего отчетного периода независимо от даты выплаты процентов, предусмотренных договором.

Таким образом, доходы и расходы в виде процента по векселю признаются равномерно на конец каждого месяца в составе соответственно внереализационных доходов и внереализационных расходов налогоплательщика, вне зависимости от того, наступил или нет в соответствующем отчетном периоде срок для уплаты процентов.

Передача векселя в счет оплаты поставленных товаров

Одним из наиболее распространенных на практике способов использования векселей является передача векселя в оплату за поставленные товары.
Правовые последствия договора, предусматривающего передачу в оплату векселя, различаются в зависимости от того, чей вексель передается – собственный или третьего лица.

В случае, если сторона договора выдает в оплату за поставленные товары собственный вексель, то такой договор является смешанным. Предмет такого договора охватывает обязательство продавца по передаче товаров и заемное обязательство покупателя.

Продавец, применяющий метод начисления, в момент поставки товаров признает в составе доходов выручку от реализации товаров, равную цене векселя (п. 1 ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ). В случае, если вексель является процентным или выдан с дисконтом, то продавец ежемесячно равномерно учитывает в составе внереализационных доходов процент по векселю (п. 6 ст. 271, абз. 2 п. 4 ст. 328 НК РФ). Деньги, получаемые таким продавцом при совершении платежа по векселю доходом продавца не являются, поскольку такой доход уже был учтен в момент реализации товара.

Покупатель, применяющий метод начисления, признает в качестве расходов затраты на приобретение товаров с учетом положений статей 318-320 НК РФ. Выдача собственного векселя и совершение платежа по нему не оказывают влияния на налоговую базу покупателя. Расходы покупателя в виде процентов по векселю признаются ежемесячно равномерно в пределах предельной величины процентов, предусмотренной статьей 269 НК РФ. Сумма процентов, начисленная сверх предельной величины, не признается расходом покупателя и не учитывается при исчислении налога на прибыль (п. 8 ст. 270 НК РФ).

Сделки, в которых в счет оплаты за поставленные товары передается вексель третьего лица, следует квалифицировать в качестве договора мены товара на ценную бумагу. В этом случае для целей исчисления налога на прибыль каждая часть такой сделки рассматривается в отдельности.

При передаче в оплату векселя третьего лица происходит реализация векселя. С учетом этого, покупатель, передавший вексель, учитывает в составе своих доходов выручку от реализации векселя, равную стоимости поставленного ему товара, а в составе расходов – ранее понесенные затраты на приобретение такого векселя. Покупатель определяет налоговую базу от реализации векселя в момент его передачи продавцу.

Продавец, применяющий метод начисления, в свою очередь, признает в составе своих доходов выручку от реализации товаров в момент их передачи. Налоговая база по операциям с векселем будет определяться продавцом только в момент последующей продажи векселя или предъявления его к платежу. В случае, если вексель является процентным, то есть вексельная сумма превышает стоимость поставленных товаров, то продавец ежемесячно равномерно признает в составе внереализационных доходов процент по векселю (п. 6 ст. 271, абз. 2 п. 4 ст. 328 НК РФ).

Что надо учесть при обложении векселей НДС

Реализация векселей отнесена Налоговым кодексом к числу не облагаемых налогом на добавленную стоимость операций (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ). Между тем, совершение некоторых вексельных операций оказывает непосредственное влияние на налоговую базу по НДС.

Вексель может использоваться в качестве инструмента для оплаты приобретаемых налогоплательщиком товаров. В этом случае использование векселя оказывает влияние на момент возникновения налоговой базы по НДС, а также на её размер.

Кроме того, поскольку реализация векселя не является облагаемой НДС операцией, то налогоплательщик обязан вести раздельный учет «входящего» НДС по общехозяйственным и некоторым иным расходам, используемым как в облагаемых, так и не облагаемых операциях. Если оплата реализованных товаров проводится путем передачи векселя, то налоговая база по НДС с такой реализации определяется в общем порядке с учетом следующих особенностей.

В соответствии с пунктами 1-2 статьи 154 НК РФ в этом случае налоговая база по НДС определяется как стоимость реализованных товаров. При этом, если оплата проводится процентным векселем или вексель передается с дисконтом, то налоговая база увеличивается на суммы процентов по векселю, при условии, если размер процентов превышает действующую ставку рефинансирования Банка России, и только в части, приходящейся на такое превышение (подп. 3 п. 1 ст. 162 НК РФ).
Момент определения налоговой базы определяется также по общим правилам, установленным пунктом 1 статьи 167 НК РФ. Налоговая база по НДС возникает либо в момент отгрузки товаров, либо в момент совершения предоплаты. В настоящий момент судебная практика признает, что передача векселя в качестве оплаты до момента передачи товаров, в том числе передача собственного векселя признается предварительной оплатой (Постановление ФАС Московского округа от 30.05.13 № А40-85003/12-20-462).

Следует согласиться с таким подходом, поскольку при передаче, как собственного векселя, так и векселя третьего лица, обязательство по оплате товаров прекращается. При передаче собственного векселя происходит новация обязательства покупателя по оплате товаров в долговое обязательство покупателя, основанное на выданном векселе. С момента получения такого векселя поставщик утрачивает право требования оплаты товаров и получает право требования платежа по векселю.

Раздельный учет сумм «входящего» НДС

Обязанность ведения раздельного учета сумм НДС по приобретенным товарам, используемым для осуществления как облагаемых, так и не облагаемых НДС операций, на налогоплательщика возлагает пункт 4 статьи 170 НК РФ.

При приобретении товаров, используемых только в необлагаемых НДС операциях налогоплательщик не вправе применять вычеты по НДС, предъявленные при приобретении таких товаров. Если товары используются как в облагаемых, так и в необлагаемых операциях, налогоплательщик вправе применить налоговые вычеты в той пропорции, в какой они используются для совершения облагаемых налогом операций.

Заметим также, что операции, не являющиеся реализацией векселей, в частности, выдача векселя и его получение первым векселедержателем, а также предъявление векселя к платежу и совершение платежа по нему, не требуют ведения раздельного учета «входящего» НДС. Это связано с тем, что при совершении таких операций отсутствует объект обложения НДС (п. 1 ст. 146 НК РФ).

Ведение раздельного учета «входящего» НДС необходимо только в случае реализации векселей, в том числе при отчуждении векселей по договору купли-продажи.
Реализацией векселей следует признать и передачу векселя третьего лица в качестве оплаты за поставленные товары.

В судебной практике по аналогичным спорам часто высказывается позиция о том, что в случаях, если вексель передается в оплату приобретенных товаров, то ведение раздельного учета НДС не требуется, поскольку в таких операциях вексель не является товаром, а его передача – реализацией по смыслу статьи 146 НК РФ. Ведение раздельного учета требуется только в случаях совершения операций по купле-продаже векселей (постановление ФАС Поволжского округа от 19.04.11 № А65-14950/2010, постановление ФАС Московского округа от 24.12.10 № А40-75895/09-98-513). Но эта позиция противоречит буквальному содержанию статей 38 и 39 НК РФ. Вексель является ценной бумагой, а, следовательно, он во всех случаях относится к категории товаров (п. 2-3 ст. 38 НК РФ).

С гражданско-правовой точки зрения договор, предусматривающий передачу векселя третьего лица в качестве оплаты за поставленные товары, является договором мены. Исполнение такого договора в части передачи векселя является реализацией векселя, то есть освобожденной от НДС операцией. Закон не делает исключения в зависимости от того, какая хозяйственная цель преследуется сторонами при передаче векселя – оплата поставленных товаров или продажа векселя по договору купли-продажи. Не имеет значения и то, что предоставляется взамен переданного векселя – деньги, как в случае купли-продажи векселя или товары, как в случае передаче векселя в оплату по договору поставки товаров. С учетом этого, передача векселей в качестве оплаты требует ведения раздельного учета НДС.

Методические рекомендации по управлению финансами компании